Vergi borcu kanundan doğar ve kural olarak ödemeyle sona erer. Ancak kanun koyucu, kamu alacağının sonsuza kadar askıda kalmaması, afet gibi olağanüstü hallerde mükellefin korunması ve tahsil maliyetinin alacağı aşması gibi gerekçelerle başka sona erme yolları da öngörmüştür. Bu yollardan en çok sorulanı zamanaşımıdır; özellikle tarh zamanaşımı (VUK) ile tahsil zamanaşımı (AATUHK) arasındaki farklar, başlangıç anları ve kesilme sebepleri sınavların klasik konusudur.
Sona erme yollarına genel bakış
| Sona erme yolu | Dayanak | Kısa açıklama |
|---|---|---|
| Ödeme | VUK m.23; AATUHK | Asıl ve olağan yol |
| Tarh zamanaşımı | VUK m.113–114 | Süresinde tarh ve tebliğ edilmeyen alacak kalkar |
| Tahsil zamanaşımı | AATUHK m.102–104 | Süresinde tahsil edilmeyen alacak kalkar |
| Afet nedeniyle terkin | VUK m.115; AATUHK m.105 | Varlığın veya mahsulün en az üçte biri kaybedilmişse |
| Tahsil imkânsızlığı nedeniyle terkin | AATUHK m.106 | Küçük tutarlı, tahsili imkânsız veya maliyetli alacaklar |
| Tahakkuktan vazgeçme | VUK mük. m.115 | Küçük tutarlı tarhiyatlarda tahakkuk gideri alacaktan fazlaysa |
| Mahsup (takas) | AATUHK m.23 | İade edilecek tutarın muaccel borca mahsubu |
| Af | Özel kanun | Kanunla getirilir |
| Ölüm (yalnız ceza) | VUK m.372 | Vergi cezası düşer; vergi borcu mirasçılara geçer |
| Uzlaşma ve yargı kararı | VUK ek m.1 vd.; İYUK | Uzlaşılan veya mahkemece kaldırılan kısım bakımından |
Ödeme
Verginin tahsili, kanuna uygun surette ödenmesidir (VUK m.23). Ödeme borcu tamamen sona erdirir. Amme alacakları kendi kanunlarında belli edilen zamanlarda ödenir; ödeme zamanı belirlenmemişse tebliğden itibaren bir ay içinde ödenir (AATUHK m.37). Borçlu, borcunu vadesinden önce de ödeyebilir.
Tecil borcu sona erdirmez. AATUHK m.48’e göre borcun vadesinde ödenmesi veya haczin uygulanması borçluyu çok zor duruma düşürecekse, yazılı talep ve teminat şartıyla alacak 72 ayı geçmemek üzere ve faiz alınarak tecil edilebilir. Tecil yalnızca ödemeyi erteler; borç devam eder. Kanunda belirli bir tutara kadar tecillerde teminat aranmaz ve bu tutar Cumhurbaşkanınca değiştirilebilir.
Zamanaşımı
Tarh zamanaşımı
Vergi hukukunda zamanaşımı, özel hukuktaki gibi yalnızca bir def’i değil, alacağı ortadan kaldıran bir sebeptir ve idare ile yargı yeri tarafından re’sen dikkate alınır.
Tarh zamanaşımının özellikleri:
- Başlangıç: Vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği yılı izleyen yılın 1 Ocak’ı.
- Süre: Beş yıl. Bu süre içinde verginin hem tarh edilmesi hem de tebliğ edilmesi gerekir.
- Durma: Vergi dairesinin matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurması zamanaşımını durdurur. Duran süre, komisyon kararının vergi dairesine tevdiini izleyen günden itibaren kaldığı yerden işler; ancak işlemeyen süre bir yıldan fazla olamaz (VUK m.114/2). Bu fıkra AYM’nin 2009 tarihli iptal kararından sonra 6009 sayılı Kanunla yeniden düzenlenmiştir.
- Mücbir sebep: Mücbir sebep süresince süreler işlemez ve tarh zamanaşımı işlemeyen süre kadar uzar (VUK m.15).
- Şarta bağlı istisna ve muafiyet: Şartların ihlal edildiği tarihi izleyen takvim yılı başından itibaren başlar (VUK m.114/3).
Vergi ziyaı cezasında ceza kesme zamanaşımı da cezanın bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıldır; genel usulsüzlüklerde ise usulsüzlüğün yapıldığı yılı izleyen yılın başından itibaren iki yıldır (VUK m.374). Bu süreler içinde ceza ihbarnamesinin tebliği zamanaşımını keser.
Tahsil zamanaşımı
Tahsil zamanaşımı, tahakkuk etmiş ve vadesi gelmiş alacağın tahsili için öngörülmüştür. AATUHK m.102/2’ye göre zamanaşımından sonra mükellefin rızaen yapacağı ödemeler kabul olunur; bu ödeme sebepsiz zenginleşme gerekçesiyle geri istenemez.
Zamanaşımının kesilmesi (AATUHK m.103): Aşağıdaki işlemler tahsil zamanaşımını keser:
- Ödeme,
- Haciz tatbiki,
- Cebren tahsil ve takip sonucu yapılan her çeşit tahsilat,
- Ödeme emri tebliği,
- Mal bildirimi ile mal edinme ve mal artmalarının bildirilmesi,
- Bu işlemlerin kefile veya yabancı kişi ve kurumların temsilcilerine uygulanması,
- İhtilaflı alacaklarda yargı mercilerince bozma kararı verilmesi,
- Alacağın teminata bağlanması,
- Yargı mercilerince icranın tehirine karar verilmesi,
- İki amme idaresi arasındaki borç için alacaklı idarenin borçlu idareye yazılı başvurusu,
- Alacağın özel kanunlara göre ödenmek üzere başvuruda bulunulması veya ödeme planına bağlanması.
Kesilmenin rastladığı takvim yılını izleyen yılın başından itibaren zamanaşımı yeniden işlemeye başlar. Teminata bağlama veya icranın durdurulması hallerinde başlangıç, teminatın kalktığı veya durma süresinin sona erdiği tarihin rastladığı yılı izleyen yılın ilk günüdür.
Zamanaşımının işlememesi (AATUHK m.104): Borçlunun yabancı memlekette bulunması, hileli iflas etmesi veya terekesinin tasfiyesi dolayısıyla hakkında takip yapılamıyorsa, bu haller devam ettikçe zamanaşımı işlemez.
| Tarh zamanaşımı | Tahsil zamanaşımı | |
|---|---|---|
| Kanun | VUK m.114 | AATUHK m.102 |
| Başlangıç | Vergi alacağının doğduğu yılı izleyen yılın başı | Vadenin rastladığı yılı izleyen yılın başı |
| Süre | 5 yıl | 5 yıl |
| Yapılması gereken | Tarh ve tebliğ | Tahsil |
| Durma | Takdir komisyonuna başvuru (en çok 1 yıl), mücbir sebep | Yurt dışında bulunma, hileli iflas, terekenin tasfiyesi |
| Kesilme | Kanunda kesilme sebebi düzenlenmemiştir | Ödeme, haciz, ödeme emri tebliği vb. (m.103) |
| Sonradan ödeme | — | Rızaen ödeme kabul olunur |
Terkin
Afet nedeniyle terkin
VUK m.115’e göre yangın, yer sarsıntısı, yer kayması, su basması, kuraklık, don, zararlı hayvan ve haşarat istilası ve benzeri afetler yüzünden:
- Varlıklarının en az üçte birini kaybeden mükelleflerin, bu afetlerin zarar verdiği gelir kaynaklarıyla ilgili vergi borçları ve vergi cezaları,
- Mahsullerinin en az üçte birini kaybeden mükelleflerin, afete uğrayan arazi için ilgili yıla ait arazi vergisi borçları ve cezaları,
Bakanlıkça zararla orantılı olarak kısmen veya tamamen terkin olunur. Zararın derecesini ve ilgili gelir kaynağını mahalli idare heyetleri tespit eder.
AATUHK m.105, VUK kapsamı dışındaki amme alacakları için benzer bir terkini Cumhurbaşkanı kararına bağlar ve afet tarihinden itibaren altı ay içinde ilgili idareye yazılı başvuru şartı arar. VUK kapsamındaki alacaklar için ise VUK hükümleri uygulanır.
Tahsil imkânsızlığı nedeniyle terkin
AATUHK m.106’ya göre yapılan takip sonunda tahsili imkânsız olduğu veya tahsil giderlerinin alacaktan fazla olduğu anlaşılan, kanunda belirtilen küçük tutarlara kadar olan amme alacakları, tahsil zamanaşımı beklenmeksizin terkin olunabilir. Tutarlar Cumhurbaşkanınca artırılabilir.
Tahakkuktan vazgeçme
VUK mükerrer m.115’e göre ikmalen, re’sen veya idarece tarh edilen vergi ve cezaların toplamı kanunda belirlenen düşük bir tutarı aşmıyorsa ve tahakkukları için yapılacak giderlerin bu tutardan fazla olacağı tespit edilirse, Bakanlıkça belirlenen usullere göre tahakkuklarından vazgeçilebilir. Burada terkinden farklı olarak alacak henüz tahakkuk etmemiştir. Tutar her yıl yeniden değerleme oranında güncellenir.
Mahsup ve iade
AATUHK m.23’e göre tahsil edilip de kanuni sebeplerle iadesi gereken amme alacakları, hak sahiplerinin iadeyi yapacak idareye olan muaccel borçlarına mahsup edilerek iade olunur. Böylece iade alacağı ile vergi borcu karşılıklı olarak sona erer. KDV iadesinin mükellefin vergi ve SGK prim borçlarına mahsubu bu mekanizmanın tipik örneğidir.
Af
Vergi affı, belirli dönemlere ait vergi, ceza, faiz veya zamlardan kısmen ya da tamamen vazgeçilmesidir. Kanunilik ilkesi gereği af ancak kanunla yapılabilir. Uygulamada “yapılandırma” kanunları genellikle vergi aslını korur, ceza ve gecikme zamlarını ise belirli oranlarda siler. Öğretide sık af ve yapılandırmanın vergiye uyumlu mükellefler aleyhine eşitsizlik yarattığı ve gönüllü uyumu zayıflattığı yönünde yaygın eleştiriler vardır.
Ölüm ve diğer haller
Ölüm: VUK m.372’ye göre ölüm halinde vergi cezası düşer. Vergi borcu ise ortadan kalkmaz; mirası reddetmeyen mirasçılara miras hisseleri oranında geçer (VUK m.12).
Uzlaşma: 7524 sayılı Kanunla yapılan değişiklikten sonra uzlaşma yalnızca vergi ziyaı cezaları ile belirli tutarı aşan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını kapsar; vergi aslı uzlaşma konusu yapılamaz (VUK ek m.1). Uzlaşılan ceza tutarı kesinleşir; uzlaşma dışında kalan ceza kısmı sona erer.
Yargı kararı: Vergi mahkemesince kaldırılan tarhiyat veya ceza, kararın kesinleşmesiyle sona erer.
Özet
- Vergi borcu ödeme, zamanaşımı, terkin, tahakkuktan vazgeçme, mahsup ve af ile sona erer; tecil yalnızca ödemeyi erteler.
- Tarh zamanaşımı, alacağın doğduğu yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıldır; bu sürede tarh ve tebliğ gerekir (VUK m.114).
- Takdir komisyonuna başvuru tarh zamanaşımını durdurur; duran süre en fazla bir yıldır (VUK m.114/2).
- Tahsil zamanaşımı, vadenin rastladığı yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıldır; sonrasında rızaen ödeme kabul edilir (AATUHK m.102).
- Ödeme, haciz, ödeme emri tebliği ve teminata bağlama gibi işlemler tahsil zamanaşımını keser; süre izleyen yıl başından yeniden başlar (AATUHK m.103).
- Varlığın veya mahsulün en az üçte birini kaybeden afetzedelerin ilgili vergi ve cezaları terkin edilebilir (VUK m.115).
- Ölümle vergi cezası düşer, vergi borcu mirasçılara geçer (VUK m.372, m.12).
- 7524 sayılı Kanundan sonra uzlaşma yalnızca cezaları kapsar; vergi aslı uzlaşmaya konu edilemez (VUK ek m.1).