Kurumlar vergisi ve katma değer vergisi (KDV), devlet bütçesinin en önemli gelir kalemleri arasındadır, ancak teknik olarak birbirinden çok farklıdır. Kurumlar vergisi, sermaye şirketi gibi kurumların kazancını vergilendiren dolaysız bir vergidir ve hesaplanmasında gelir vergisinin ticari kazanç hükümlerinden yararlanılır. KDV ise mal ve hizmet teslimlerini vergilendiren, her aşamada yalnızca katma değeri vergilendirmek için indirim mekanizmasıyla işleyen dolaylı bir harcama vergisidir. Sınavlarda kurumlar vergisinde mükellefler, tam-dar mükellefiyet ölçütü ve kanunen kabul edilmeyen giderler; KDV’de ise vergiyi doğuran olay, indirim ve istisna türleri sık sorulur.
Kurumlar vergisi
Mükellefler
Mükelleflere ilişkin önemli noktalar (KVK m.2):
- Sermaye şirketleri: Anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer yabancı kurumlar. SPK’nın düzenleme ve denetimine tabi fonlar da sermaye şirketi sayılır. Kollektif ve adi komandit şirketler sermaye şirketi olmadığı için kurumlar vergisi mükellefi değildir; bunların ortakları kâr paylarını gelir vergisi kapsamında ticari kazanç olarak beyan eder.
- İktisadi kamu kuruluşları ile dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler: Kazanç amacı gütmemeleri, tüzel kişiliklerinin, bağımsız muhasebelerinin veya ayrılmış sermayelerinin bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemez. Kanun bakımından sendikalar dernek, cemaatler vakıf sayılır.
- İş ortaklıkları: Kurumların kendi aralarında veya şahıs ortaklıkları ya da gerçek kişilerle belli bir işi birlikte yapmak için kurdukları ortaklıklardan, bu şekilde mükellefiyet tesisini talep edenlerdir. Tüzel kişiliklerinin olmaması mükellefiyetlerini etkilemez.
Tam ve dar mükellefiyet
Kanuni veya iş merkezinden birinin Türkiye’de bulunması tam mükellefiyet için yeterlidir. Kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye dışında bulunan kurumlar ise yalnızca Türkiye’de elde ettikleri kazançlar üzerinden dar mükellef olarak vergilendirilir. Kanuni merkez, kuruluş belgelerinde gösterilen merkezdir; iş merkezi ise işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezdir (KVK m.3/5-6).
Matrah
Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır ve safi kurum kazancının tespitinde GVK’nın ticari kazanç hükümleri uygulanır (KVK m.6). Matrahın tespitinde şu aşamalar izlenir:
- Ticari bilanço kârı bulunur.
- Kanunen kabul edilmeyen giderler (KKEG) eklenir (KVK m.11).
- İstisnalar düşülür (KVK m.5). En önemli örnek, tam mükellef başka bir kurumun sermayesine katılımdan elde edilen iştirak kazançları istisnasıdır; bu istisna aynı kazancın kurumlar arasında tekrar tekrar vergilendirilmesini önler.
- Geçmiş yıl zararları indirilir: Beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yıl beyannamelerindeki zararlar mahsup edilir (KVK m.9).
- Diğer indirimler yapılır: Örneğin belirli kamu kurumlarına ve kamu yararına çalışan derneklere makbuz karşılığı yapılan bağışların kurum kazancının %5’ine kadar olan kısmı indirilebilir (KVK m.10).
Kanunen kabul edilmeyen giderler
KVK m.11’e göre kurum kazancının tespitinde, aralarında şunların da bulunduğu giderlerin indirimi kabul edilmez:
- Öz sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler,
- Örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz, kur farkı ve benzeri giderler,
- Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlar,
- Ayrılan yedek akçeler,
- Hesaplanan kurumlar vergisi ile her türlü para cezası, vergi cezası, gecikme zammı ve gecikme faizleri,
- Kurumun, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi tazminatlar (sözleşmelerdeki ceza şartı hariç).
Örtülü sermaye (KVK m.12): Kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ettikleri borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı örtülü sermaye sayılır. Bu kısma ilişkin faizler gider yazılamaz ve dağıtılmış kâr payı sayılır.
Transfer fiyatlandırması (KVK m.13): Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı fiyatla mal veya hizmet alım-satımında bulunursa kazanç örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır.
Oran, asgari vergi, beyan
- Oran: Kurumlar vergisi kurum kazancı üzerinden %25 oranında alınır; bankalar, finansal kiralama ve faktoring şirketleri, elektronik ödeme ve para kuruluşları, sigorta ve emeklilik şirketleri gibi finans sektörü kurumları ile bazı kamu-özel işbirliği projelerinde oran %30’dur (KVK m.32/1).
- Geçici vergi: Cari dönemin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere, cari dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi ödenir (KVK m.32/2).
- Yurt içi asgari kurumlar vergisi (KVK m.32/C): 7524 sayılı Kanunla getirilen bu kurala göre hesaplanan kurumlar vergisi, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının %10’undan az olamaz. Hesaplamada iştirak kazançları istisnası gibi bazı istisna ve indirimler yine dikkate alınır.
- Beyan: Kurumlar vergisi beyan üzerine tarh edilir. Beyanname, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın birinci gününden yirmi beşinci günü akşamına kadar verilir (KVK m.14/3). Şubeler için ayrı beyanname verilmez; ancak dernek ve vakıflara ait her iktisadi işletme için ayrı beyanname verilir.
Katma değer vergisi
Verginin konusu
KDVK m.1’e göre Türkiye’de yapılan şu işlemler KDV’ye tabidir:
- Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
- Her türlü mal ve hizmet ithalatı,
- Diğer faaliyetlerden doğan ve kanunda sayılan teslim ve hizmetler (ör. posta ve telekomünikasyon hizmetleri, şans oyunları, GVK m.70’teki mal ve hakların kiralanması).
Teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce alıcıya veya onun adına hareket edenlere devredilmesidir (KDVK m.2/1). Trampa iki ayrı teslim sayılır; arsa karşılığı inşaatta hem arsa sahibinin müteahhide arsa payı teslimi hem de müteahhidin konut veya işyeri teslimi yapılmış kabul edilir (KDVK m.2/5). Hizmet, teslim, teslim sayılan haller ve mal ithalatı dışında kalan işlemlerdir; bir şeyi yapmak, işlemek, onarmak, kiralamak veya yapmamayı taahhüt etmek gibi biçimlerde gerçekleşebilir (KDVK m.4).
Mükellef ve sorumlu
KDV’nin mükellefi kural olarak mal teslimi ve hizmet ifasında bu işleri yapanlar, ithalatta ise mal ve hizmet ithal edenlerdir (KDVK m.8/1). Vergiye tabi işlem olmadığı halde veya KDV göstermeye hakkı yokken düzenlediği belgede KDV gösterenler de bu vergiyi ödemekle yükümlüdür (KDVK m.8/2). Mükellefin Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde Bakanlık, işleme taraf olanları vergiden sorumlu tutabilir (KDVK m.9/1). Ekonomik olarak vergiyi taşıyan nihai tüketici ise mükellef değildir.
Vergiyi doğuran olay
Kısım kısım teslimlerde her kısmın teslimi; komisyoncu veya konsinyasyonla satışlarda malın alıcıya teslimi; malın alıcıya gönderilmesinde nakliyenin başlaması; enerji dağıtımında bedelin tahakkuku; ithalatta gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması veya gümrük beyannamesinin tescili vergiyi doğurur.
Matrah ve oran
Teslim ve hizmetlerde matrah, işlemin karşılığını oluşturan bedeldir; bedel, alıcıdan her ne suretle olursa olsun alınan veya borçlanılan para, mal ve para ile temsil edilebilen menfaatlerin toplamıdır (KDVK m.20). İthalatta matrah, gümrük vergisine esas kıymet, ithalatta ödenen vergi ve harçlar ile diğer giderlerin toplamıdır (KDVK m.21).
KDVK m.28’e göre kanuni oran her işlem için %10’dur; Cumhurbaşkanı bu oranı dört katına kadar artırmaya, %1’e kadar indirmeye ve mal ve hizmet grupları itibarıyla farklı oranlar belirlemeye yetkilidir. Uygulamada geçerli oranlar Cumhurbaşkanı kararlarıyla belirlenir ve değişebilir; bu, AY m.73/4’teki yetki devrinin tipik örneğidir.
İndirim mekanizması
KDV’nin “katma değer” üzerinden alınması indirim mekanizmasıyla sağlanır. Mükellef, yaptığı vergiye tabi işlemler üzerinden hesapladığı KDV’den, faaliyetine ilişkin olarak kendisine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla faturada gösterilen KDV’yi ve ithalde ödediği KDV’yi indirir (KDVK m.29/1). İndirilecek KDV hesaplanan KDV’den fazlaysa fark sonraki dönemlere devrolunur ve kural olarak iade edilmez (KDVK m.29/2); indirimli orana tabi işlemlerden doğan yüklenimlerde kanunda öngörülen iade imkânı saklıdır.
İndirim hakkının süresi: İndirim hakkı, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılını izleyen takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili belgelerin kanuni defterlere kaydedildiği dönemde kullanılabilir (KDVK m.29/3).
İndirilemeyecek KDV (KDVK m.30): Vergiye tabi olmayan veya istisna edilen teslim ve hizmetlerle ilgili alış KDV’si (kanunda sayılan istisnalar hariç), kiralama veya işletme faaliyetinde kullanılanlar hariç binek otomobillerinin alış KDV’si ve kanunda belirtilen afetler dışında zayi olan mallara ait KDV indirilemez.
İstisnalar
- Tam istisna: İşlem KDV’den istisnadır, ancak bu işlemle ilgili yüklenilen KDV indirilebilir; indirilemeyen kısım iade edilir. En önemli örnek ihracat istisnasıdır: İhracat teslimleri ve bunlara ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler KDV’den istisnadır (KDVK m.11/1-a). KDVK m.32’ye göre m.11, 13, 14, 15 ve 17/4-s kapsamındaki istisnalara ilişkin yüklenilen KDV indirilir; indirilemeyen tutar, işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılı sonuna kadar talep edilmesi şartıyla iade edilir.
- Kısmi istisna: İşlem KDV’den istisnadır, ancak bu işlem için yüklenilen KDV indirilemez ve maliyete eklenir (KDVK m.30/a).
Vergilendirme dönemi ve beyan
KDV’de vergilendirme dönemi kanunda takvim yılının üçer aylık dönemleri olarak belirlenmiş, ancak Bakanlığa hasılata göre aylık dönem belirleme yetkisi verilmiştir; uygulamada genel olarak aylık dönem uygulanır (KDVK m.39). KDV mükelleflerin beyanı üzerine tarh edilir; vergiye tabi işlemi bulunmayan mükellefler de beyanname vermek zorundadır (KDVK m.40). Beyanname vergilendirme dönemini izleyen ayın kanunda belirtilen gününe kadar verilir (KDVK m.41); Gelir İdaresi, VUK mük. m.28 uyarınca beyan ve ödeme sürelerinin son gününü bir ayı geçmemek üzere yeniden belirleyebilir.
Özet
- Sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek ve vakıf iktisadi işletmeleri ile iş ortaklıkları kurumlar vergisi mükellefidir (KVK m.1).
- Kanuni veya iş merkezinden biri Türkiye’de olan kurum tam mükelleftir; ikisi de yurt dışındaysa dar mükelleftir (KVK m.3).
- Safi kurum kazancı GVK’nın ticari kazanç hükümlerine göre bulunur; zararlar beş yıl devredilebilir (KVK m.6, 9).
- Öz sermayenin üç katını aşan ortak borçları örtülü sermayedir; ilişkili kişilerle emsale aykırı işlemler örtülü kazanç dağıtımıdır (KVK m.12, 13).
- Oran %25 (bazı finans kurumlarında %30); hesaplanan vergi, istisna ve indirim öncesi kazancın %10’undan az olamaz (KVK m.32, 32/C).
- KDV ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler ile ithalatı vergilendirir; vergiyi doğuran olay kural olarak teslim veya hizmetin yapılmasıdır (KDVK m.1, 10).
- Kanuni KDV oranı %10’dur; Cumhurbaşkanı dört katına kadar artırabilir, %1’e kadar indirebilir (KDVK m.28).
- İndirim fazlası kural olarak devreder; tam istisnada yüklenilen KDV iade edilir, kısmi istisnada indirilemez (KDVK m.29, 30, 32).