Gelir vergisi, gerçek kişilerin bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden alınan, sübjektif nitelikli ve artan oranlı bir dolaysız vergidir. Kişinin ödeme gücünü en doğrudan ölçen vergi olduğu için AY m.73’teki mali güç ilkesinin temel uygulama alanıdır. Vergi hukuku sınavlarında gelir vergisinin ayrıntılı tutar ve oranlarından çok, yapısal kuralları sorulur: gelirin tanımı, yedi unsur, tam ve dar mükellefiyetin ölçütleri, beyan ve kesinti sistemi. Tarifedeki dilim tutarları her yıl yeniden değerlendiği için bu notta tutarlara yer verilmemiştir.
Verginin konusu ve gelir kavramı
Bu tanımdan dört unsur çıkar:
- Gerçek kişi: Gelir vergisinin mükellefi yalnızca gerçek kişilerdir. Tüzel kişilerin kazançları kurumlar vergisine tabidir. Kollektif şirket ortaklarının ve komandite ortakların şirket kârından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmündedir (GVK m.37).
- Takvim yılı: Vergilendirme dönemi kural olarak takvim yılıdır (yıllık vergi).
- Elde etme: Gelirin vergilendirilebilmesi için elde edilmiş olması gerekir. Ticari kazançta kural olarak tahakkuk esası, ücret, serbest meslek kazancı ve sermaye iratlarında ise kural olarak tahsil esası uygulanır.
- Safi tutar: Vergilendirilen, gayrisafi tutar değil, giderler düşüldükten sonra kalan safi tutardır.
Gelir vergisi şahsilik ilkesine dayanır: Her gerçek kişi kendi geliri üzerinden ayrı mükelleftir. Eşlerin gelirlerinin aile reisi beyannamesinde birleştirilmesini öngören GVK m.93 yürürlükten kaldırılmıştır.
Gelirin unsurları
Bu sayım sınırlayıcıdır: Yedi unsurdan birine girmeyen bir değer artışı (ör. miras veya bağış yoluyla edinilen mal) gelir vergisine tabi değildir; bu durumlar başka vergilerin (ör. veraset ve intikal vergisi) konusu olabilir. Türk sistemi böylece “kaynak teorisi” ile “safi artış teorisi” arasında karma bir yaklaşım benimser.
| Unsur | Tanım ve ayırt edici özellik |
|---|---|
| Ticari kazanç (m.37) | Her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç; gayrimenkul alım-satımıyla devamlı uğraşma, kendi adına devamlı menkul kıymet alım-satımı, arsa parselleyip satma gibi haller de ticari kazanç sayılır |
| Zirai kazanç | Zirai faaliyetten elde edilen kazanç |
| Ücret (m.61) | İşverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para, ayın ve menfaatler |
| Serbest meslek kazancı (m.65) | Sermayeden çok şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye dayanan, ticari nitelikte olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın kendi nam ve hesabına yapılması |
| Gayrimenkul sermaye iradı (m.70) | Arazi, bina, haklar, motorlu taşıtlar gibi mal ve hakların kiraya verilmesinden doğan iratlar |
| Menkul sermaye iradı (m.75) | Ticari, zirai veya mesleki faaliyet dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden elde edilen kâr payı, faiz ve benzeri iratlar |
| Diğer kazanç ve iratlar (m.80) | Değer artışı kazançları ve arızi kazançlar |
Ücret ile serbest meslek ayrımı
Ücretin iki ayırt edici unsuru işverene tabi olma ve belirli bir işyerine bağlılıktır. Ödemenin prim, ikramiye, tazminat, huzur hakkı veya başka bir adla yapılması niteliğini değiştirmez. GVK m.61/3’e göre bilirkişilere, resmi arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine, yönetim ve denetim kurulu üyelerine yapılan ödemeler de ücret sayılır. Buna karşılık serbest meslek faaliyetinde kişi işverene bağlı olmaksızın kendi nam ve hesabına ve kendi sorumluluğu altında çalışır; hakemlerin tahkim işleri dolayısıyla aldıkları ücretler serbest meslek kazancıdır (GVK m.65/3).
Sermaye iratlarında işletmeye dahil olma ölçütü
Gayrimenkul ve menkul sermaye iratları, kaynağın bir ticari veya zirai işletmeye dahil olmamasını varsayar. GVK m.70’te sayılan mal ve haklar ticari veya zirai bir işletmeye dahilse, bunların iratları ticari veya zirai kazanç olarak hesaplanır. Tüccara ait olsa bile işletmeye dahil olmayan gayrimenkuller için ise gayrimenkul sermaye iradı hükümleri uygulanır.
Mükellefiyet türleri
Tam mükellefiyet
GVK m.3’e göre Türkiye’de yerleşmiş olanlar ile resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekküllere bağlı olup bunların işleri dolayısıyla yabancı memlekette oturan Türk vatandaşları, Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilir (dünya çapında gelir ilkesi).
Yerleşme ölçütleri ikametgâh ve bir takvim yılında altı aydan fazla oturmadır. Vatandaşlık bir ölçüt değildir. Ancak GVK m.5’e göre belli ve geçici görev veya iş için gelen iş, ilim ve fen adamları, uzmanlar, memurlar, basın mensupları ile tahsil, tedavi, istirahat veya seyahat amacıyla gelen yabancılar ve tutukluluk, hükümlülük veya hastalık gibi elde olmayan sebeplerle Türkiye’de kalanlar, altı aydan fazla kalsalar dahi yerleşmiş sayılmaz.
Dar mükellefiyet
Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler yalnızca Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilir (GVK m.6). Kazancın Türkiye’de elde edilmiş sayılması her unsur için ayrı ölçüte bağlanmıştır (GVK m.7). Örneğin ticari kazançta Türkiye’de işyeri veya daimi temsilci bulunması ve kazancın buradan sağlanması; ücret ve serbest meslek kazancında faaliyetin Türkiye’de ifa edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi aranır. Değerlendirme, ödemenin Türkiye’de yapılması veya yurt dışında yapılmışsa Türkiye’deki ödeyenin hesaplarına intikal ettirilmesi ya da kârından ayrılmasıdır.
Muafiyet ve istisna
Muafiyet kişiye bağlıdır: Belirli kişiler, kanunda öngörülen şartlarla mükellef olmaktan çıkarılır. Örneğin GVK m.9’a göre motorlu nakil aracı kullanmadan gezici olarak perakende ticaret yapanlar, işyeri açmaksızın gezici çalışan küçük sanat erbabı ve evde imal ettiği belirli ürünleri şartlarına uygun satanlar gelir vergisinden muaftır (esnaf muaflığı).
İstisna ise konuya bağlıdır: Mükellef vergi kapsamında kalmakla birlikte belirli gelir unsurları vergi dışında bırakılır. Konut kira gelirlerine tanınan istisna (GVK m.21) ile bazı ücret ve tazminat istisnaları bunun örnekleridir. İstisna tutarları her yıl güncellendiğinden sınavlarda kural olarak tutar değil, kavram sorulur.
Beyan, tevkifat ve ödeme
Yıllık beyan
GVK m.85’e göre mükellefler bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratlar için, kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verir ve beyanı gereken gelirleri bu beyannamede toplar. Tacirler, çiftçiler ve serbest meslek erbabı kazanç elde etmemiş olsalar bile beyanname vermek zorundadır.
Beyanname izleyen yılın Mart ayının başından yirmi beşinci günü akşamına kadar verilir (GVK m.92). Memleketi terk edenler terkten önceki on beş gün içinde, ölüm halinde mirasçılar ölüm tarihinden itibaren dört ay içinde beyanname verir. Yıllık beyanname ile bildirilen gelir üzerinden tahakkuk eden vergi Mart ve Temmuz aylarında iki eşit taksitte ödenir (GVK m.117).
Beyan dışı kalan gelirler
GVK m.86, bazı gelirlerin yıllık beyannameye dahil edilmeyeceğini düzenler. Tam mükellefiyette, örneğin gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar ile tek işverenden alınan ve tevkif yoluyla vergilendirilmiş ücretler, kanunda gösterilen tarife dilimini aşmamak kaydıyla beyan edilmez. Dar mükellefiyette ise tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret, serbest meslek kazancı, sermaye iratları ve diğer kazançlar beyan edilmez. Bu düzenleme, kaynakta kesintinin çoğu durumda nihai vergileme işlevi görmesini sağlar.
Kaynakta kesinti (tevkifat)
GVK m.94, kamu idareleri, ticaret şirketleri, dernek ve vakıflar, kooperatifler ile gerçek gelirini beyan eden ticaret ve serbest meslek erbabı gibi kişilere; ücret, serbest meslek ödemesi, kira, kâr payı, faiz gibi ödemeleri yaparken istihkak sahibinin gelir vergisine mahsuben kesinti yapma yükümlülüğü getirir. Kesinti, nakden veya hesaben ödeme sırasında yapılır ve avans ödemelerini de kapsar. Kesinti yapan vergi sorumlusudur (VUK m.11). Beyan edilen gelirde kesilen vergiler, beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir.
Matrah ve tarife
Zarar mahsubu
GVK m.88’e göre gelirin toplanmasında bazı kaynaklardan doğan zararlar diğer kaynakların kazanç ve iratlarından mahsup edilir; ancak diğer kazanç ve iratlardan (m.80) doğan zararlar bu mahsuba konu edilemez. Mahsup sonucu kapatılamayan zarar izleyen yıllara devredilir; arka arkaya beş yıl içinde mahsup edilemeyen zarar bakiyesi sonraki yıllara aktarılamaz. Sermaye iratlarında, gider fazlalığından doğanlar hariç, sermayede meydana gelen eksilmeler zarar sayılmaz.
Artan oranlı tarife
GVK m.103’e göre gelir vergisi, gelir dilimlerine göre artan oranlı bir tarifeyle hesaplanır. Tarife beş dilimden oluşur ve ücret gelirleri için bazı dilimlerde ayrı tutarlar öngörülmüştür. Dilim tutarları her yıl yeniden değerleme oranında güncellenir. Artan oranlılık, mali güç ilkesinin (AY m.73/1) ve dikey vergi adaletinin bir gereğidir: Geliri yüksek olan, gelirinin daha büyük bir oranını vergi olarak öder; ancak yüksek oran yalnızca ilgili dilime giren kısma uygulanır.
Özet
- Gelir, gerçek kişinin bir takvim yılında elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır (GVK m.1).
- Gelirin yedi unsuru sınırlı sayılmıştır: ticari, zirai, ücret, serbest meslek, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı, diğer kazanç ve iratlar (GVK m.2).
- Türkiye’de yerleşmiş olanlar tam mükellef olup dünya genelindeki gelirleri üzerinden; yerleşmiş olmayanlar dar mükellef olup yalnızca Türkiye’deki gelirleri üzerinden vergilendirilir (GVK m.3, 6).
- Yerleşme ölçütü ikametgâh veya bir takvim yılında altı aydan fazla oturmadır; geçici görevle gelenler ve elde olmayan sebeplerle kalanlar yerleşmiş sayılmaz (GVK m.4, 5).
- Ücret işverene tabilik ve işyerine bağlılık; serbest meslek bağımsız ve kendi nam ve hesabına çalışma ile ayırt edilir; bilirkişi ve yönetim kurulu ödemeleri ücret sayılır (GVK m.61, 65).
- Muafiyet kişiye, istisna konuya bağlıdır; esnaf muaflığı GVK m.9’da düzenlenmiştir.
- Yıllık beyanname Mart’ın 1–25’i arasında verilir, vergi Mart ve Temmuz’da iki taksitte ödenir; tevkifat çoğu durumda nihai vergilemedir (GVK m.86, 92, 94, 117).
- Zararlar beş yıl devredilebilir; tarife beş dilimli ve artan oranlıdır (GVK m.88, 103).